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2009-01-07
事由：《职业税》——对雇员从股份认购权中取得的收益征税
随著近年经济发展和对人力资源需求的增加，为吸引及挽留更佳人才，企业向其雇员给予不同形式的奖励、补偿和褔利。
虽然对大部分税务管辖权而言，上述情况并非甚么新猷，但随著外来投资的增加，以此作为报酬的组成部份在澳门特别行政区亦日渐重大。然而，一直以来郤没有透过传阅公函对有关报酬作出明确规定具体及客观的处理方法。
经济参与人现时普遍利用发给股份认购权作为报酬的一部份，因此，关于税务处理方面，须作出即时的解释。
股份认购权是指持有人在未来某时间内以特定价格行使认购某企业（一般为上市公司）特定或不定数量股份的权利。该等股份一般属于雇主本身或与其有关联的公司，即俗称的母公司、控股公司或同一集团的其他公司，亦可能是其他与该公司无关联公司的股份。股份的认购价一般低于其公开市价，因此，具股份认购权的雇员在行使该权利时，可获取收益。另外，雇主可以透过多种发给股份认购权利的方式，无条件地或根据指定条件或要求，例如在企业工作的年资等，将股份认购权给予雇员。
《职业税章程》第二条规定：“职业税系以工作收益为课征对象，不论其收益是金钱或实物，有约定或无约定的，固定或不固定的，又不论其来源或地点或计算与支付所定的方法及货币。”另外，同章程第三条第一款亦规定：“所有固定或偶然，定期或额外的报酬，不论属日薪、薪俸、工资、酬劳费或服务费，抑或属聘请金、出席费、酬劳、赏金、百分率、佣金、经纪佣、分享金、津贴、奖金或其他报酬，均构成来自受雇或自雇的工作收益。”
因此，雇员从股份认购权中取得收益，明显符合工作收益规定，为此应予课税。
有见及此，本局认为须要对雇主及其雇员均要遵守的规定、程序和义务等作出如下的解释：
收益性质
1. 在澳门特别行政区以雇佣法律关系或担任职务的人士从股份认购权中取得的利益，均属于《职业税章程》第三条第一款规定的工作收益，为此，应予课征职业税。
2. 上款所指的“人士”包括雇员、秘书、董事、行政管理机关或监事会成员，及以自由职业受聘的任何自然人，或以任何形式受聘于公司或其他实体担任职务的自然人等，以下均统称为“雇员”。
3. 即使在澳门特别行政区以外，或在雇员终止工作或职务后才获发给的股份认购权，亦被视为《职业税章程》所规定的工作收益。
4. 行使股份认购权购入股份后从认购股份中收取的股息，或从转让股份中取得的利益，均不视为《职业税章程》所规定的工作收益。
课税事实
5. 仅股份认购权并不构成课税事实。实际行使认购、转让或放弃权利均成为课税对象，但有特别规定应将该收益视为即时收益除外。
6. 雇员在行使、转让或放弃股份认购权中取得的收益，应计入当年度的总工作收益课征职业税。
7. 如果持有股份认购权的雇员在行使、转让或放弃该权利前，终止在发给股份认购权的雇主实体内担任职务，应在该雇员终止职务前，根据《职业税章程》第四十七条之规定，按估定收益课征职业税。
可课税收益
8. 雇员在行使股份认购权时，可课税收益按以下公式计算：
- 可课税收益 = （行使日股份的公开市价 － 支付股份的金额） × 股份数量
- “行使日”是指雇员行使其股份认购权取得有关股份的当日；
- “公开市价”是指股份在行使日的最后交易价格；
“支付股份的金额”是指雇员为取得股份而支付的金额，包括为得到股份认购权而支付的或有款项，但不包括为取得股份而衍生的佣金、手续费或借款利息。
9. 如果股份没有公开市价或不能确定市价，行使日股份的价值将按合理标准计算，但本局可依职权修改该等标准。
10. 如果雇员将股份认购权转让给第三者，可课税金额相等于转让价格与为取得股份认购权而支付的或有款项之间的差额。倘本局认为有关价格不符合合理标准，可依职权修改该等标准。
11. 如果雇员放弃股份认购权（例如将认股权证退回给雇主），可课税金额相等于放弃该项权利而收取的款项与为取得股份认购权而支付的或有款项之间的差额。倘本局认为有关价格不符合合理标准，可依职权修改该等标准。
12. 当出现第7点以估定收益作为课征职业税基础的情况时，则按第8点的公式计算估定收益。公式所指的“股份公开市价”，是按申报收益日的股份公开市价的收市价计算；或如该日没有任何交易，股份公开市价则按上一个交易日的收市价计算。如果股份没有公开市价，其市价则会根据合理标准依职权地计算。
13. 如果雇员为在澳门特区内或以外相关联的雇主提供服务（例如不同时段为总公司和分公司，或为母公司、子公司或联营公司提供服务）， 在行使股份认购权时，归属于澳门特别行政区取得收益部分，按以下公式计算：
在澳门特别行政区取得的收益 = | 曾为澳门雇主提供服务的日数，由获发给股份认购权当日起至可行使股份认购权日当为止 | × | 从股份认购权 得到的总收益 |
曾为所有雇主提供服务的总日数，由获发给股份认购权当日起至可行使股份认购权当日为止 |
申报规定
雇主
14. 雇主须在发给股份认购权当日起计的30天内，向澳门财税厅申报有关发给股份认购权的资料。申报书包括以下资料：雇主姓名及其纳税人编号和营业档案编号、获发给股份认购权的雇员姓名及其纳税人编号、认购股份的名称和数量、雇员为取得股份认购权而支付的或有款项、行使认购权将支付的款项、行使认购权的时限、转让认购权的限制以及其被他视为重要的资料。
15. 即使雇员已不再为雇主提供服务，雇主应在雇员行使、转让或放弃股份认购权当日起计30天内，向澳门财税厅提交有关该交易的资料，还须在翌年的M/3及M/4雇员或散工名表中填报该等收益。
16. 根据《职业税章程》第三十二条的一般规定，当雇员行使股份认购权，雇主负责雇员职业税的计算及就源扣缴。
雇员
17. 当雇员受雇多于一个雇主及在某年度内行使、转让或放弃股份认购权，根据《职业税章程》第十条规定，应在翌年一月及二月份内向澳门财税厅递交包括有关收益的职业税M/5式收益申报书。申报书应包括以下资料：纳税人的姓名及编号、发给股份认购权的雇主姓名、雇员已认购了的股份名称、认购的数量、行使或转让股份认购权的日期、为取得行使股份认购权已支付的款项、为取得股份认购权而支付的或有款项、转让或放弃认购权已收取的金额、行使日股份的公开市价以及其他被视为重要的资料。
18. 如果认购的股份没有公开市价，雇员应提交行使权利日按照合理标准计算该等股份的价值并详尽说明该计算方法。
19. 如果雇员将股份认购权转让给第三者，应提交转让合约影印本并详尽说明与受让人的关系。
20. 如果雇员在取得有关股份认购权后终止其在发放股份认购权雇主的职务，应最少于终止职务日起计30天前向澳门财税厅递交M/5式收益申报书。雇员应申报从股份认购权中取得收益，以便根据《职业税章程》第四十七条规定，按估定收益课征职业税。
财政局局长 刘玉叶
二零零九年一月七日